Pour mémoire, la loi de finances pour 2024 en son article 26 a créé un nouvel article, le 774 bis du CGI, prévoyant désormais que la créance de restitution d’un quasi-usufruit née d’une donation de la nue-propriété d’une somme d’argent avec réserve de quasi-usufruit n’est plus déductible fiscalement de l’actif successoral de l’usufruitier (pour toutes successions ouvertes à partir du 29 décembre 2023, peu importe la date de création du quasi-usufruit).
Différentes catégories de dettes naissent d’un quasi-usufruit
Non déductible :
- Donation de somme d’argent dont le donateur s’est réservé l’usufruit.
Déductible :
- Usufruit successoral légal du conjoint survivant en présence d’enfants communs
- Usufruit conventionnel du conjoint survivant
- Quasi-usufruit constitué sur un bien autre qu’une somme d’argent
- Quasi-usufruit constitué par le donateur au profit d’une autre personne que lui-même
- Quasi-usufruit né d’une clause bénéficiaire d’assurance vie démembrée
- Quasi-usufruit provenant d’une distribution de réserves afférentes à des droits sociaux démembrés (subrogation réelle automatique)
- Legs en usufruit au partenaire de PACS/Concubin.
Déductible sous conditions :
- Créance de restitution née du prix de cession d’un bien dont le donateur s’est réservé l’usufruit, il faut que le but cherché ne soit pas principalement fiscal
Cette dernière catégorie étant la plus sujette à interprétation, visant de nombreux schémas patrimoniaux tels que les donations avant cession de tout actif (dont principalement la donation avant cession de droits sociaux).
Toutefois, la déductibilité de la créance de restitution n’est pas remis en cause lorsqu’à l’issue de la cession, le prix de cession est soit réparti entre le nu-propriétaire et l’usufruitier, soit réinvesti dans l’achat d’un nouveau bien autre qu’une somme d’argent sur lequel le démembrement est reporté.
Le BOFIP nous rappelle qu’il incombe au redevable de prouver que le but de la donation n’est pas exclusivement fiscal. La preuve s’appréciant compte tenu d’un faisceau d’indices tels que :
- Le temps écoulé entre la donation et la cession. Un temps court fera obstacle à la déductibilité de la créance de restitution.
- La présence de motivations patrimoniales (état de besoin de l’usufruitier) fera également obstacle à la déductibilité de la créance de restitution.
- L’influence de l’usufruitier à décider du sort du démembrement sur la cession du bien démembré. Il serait nécessaire de justifier l’intervention du nu-propriétaire dans la décision de reporter l’usufruit sur le prix de cession. Dans le cas contraire, l’opération est davantage susceptible de tomber dans le champ de l’article 774 bis.
Portée fiscale de la non déductibilité de la créance de restitution de l’actif successoral
La créance de restitution n’étant plus déductible, la donation à l’origine du quasi-usufruit n’est alors plus rappelable fiscalement, quand bien même le décès du donateur interviendrait moins de 15 ans après la donation.
Par ailleurs, une donation réalisée postérieurement à une donation en quasi-usufruit, n’est pas impactée par l’absence de rappel fiscal de la précédente, les droits sont acquittés de façon classique.
Finalement, l’absence de rappel fiscal n’a d’impact que sur les droits de succession, qui sont effectivement calculés sans tenir compte de l’abattement et des tranches initialement consommés lors de la donation à l’origine du quasi-usufruit. En outre, si l’actif successoral ne permet pas au nu-propriétaire de recouvrer (totalement ou partiellement) sa créance, cette dernière n’est imposable qu’à concurrence du montant recouvrable.
La réforme du quasi-usufruit imposée par la loi de finances 2024 nécessite une adaptation des stratégies patrimoniales pour éviter les impacts fiscaux négatifs. Il est crucial de bien comprendre les nouvelles règles et d’anticiper les éventuelles conséquences fiscales, notamment en matière de donation et de démembrement de propriété. Les solutions telles que la répartition des fruits de cession, le réinvestissement dans des biens non monétaires, ou encore la justification d’un objectif patrimonial légitime sont autant de pistes à explorer pour optimiser la gestion de son patrimoine.
Vous souhaitez en savoir plus sur les stratégies patrimoniales adaptées à cette réforme ? N’hésitez pas à nous consulter pour vous accompagner dans ces démarches.
